Наша компания оказывает помощь по написанию статей по предмету Налоговое право. Используем только актуальное законодательство, проекты федеральных законов, новейшую научную литературу и судебную практику. Предлагаем вам воспользоваться нашими услугами. На все выполняемые работы даются гарантии
Вернуться к списку статей по юриспруденции
ОЦЕНКА ИСПОЛЬЗОВАНИЯ БЮДЖЕТНЫХ СУБСИДИЙ В СУДЕБНОЙ ПРАКТИКЕ
А.В. ВИННИК
В соответствии со статьей 34 Бюджетного кодекса Российской Федерации <1> (далее - БК РФ) "принцип эффективности использования бюджетных средств означает, что при составлении и исполнении бюджетов участники бюджетного процесса в рамках установленных им бюджетных полномочий должны исходить из необходимости достижения заданных результатов с использованием наименьшего объема средств (экономности) и (или) достижения наилучшего результата с использованием определенного бюджетом объема средств (результативности)".
--------------------------------
<1> Бюджетный кодекс Российской Федерации от 31 июля 1998 г. N 145-ФЗ // СПС "КонсультантПлюс".
Однако установленный данной статьей принцип результативности и экономности на деле используется и воспринимается проверяющими государственными органами как инструмент, который в первую очередь обеспечивает возможность осуществления полномасштабного государственного контроля за деятельностью бюджетных организаций, в частности научных организаций, и получаемыми ими результатами научной деятельности.
"Провозглашая принцип результативности и экономности использования бюджетных средств, законодатель видит результат, полученный при расходовании средств в сопоставлении с затратами" <2>. При этом подобный подход зачастую приводит к тому, что даже при достижении ожидаемого результата контролирующие органы пытаются доказать и установить, что его получение возможно было при меньших затратах бюджетных средств, тем самым, по существу, вторгаются в сферу специальной компетенции научных организаций и их экспертов.
--------------------------------
<2> Михеев В.В. Кто и как оценит эффективность бюджетных расходов // Бюджет. 2012. N 10. С. 2 - 6.
Такую позицию можно встретить во многих судебных актах. Так, в Постановлении ФАС Восточно-Сибирского округа от 5 августа 2014 г. N Ф02-3292/14 суд в результате рассмотрения кассационной жалобы ГУ МВД России по Красноярскому краю (далее - ГУ) на представление ТУ Росфиннадзора установил, что "при использовании бюджетных средств, выделенных ГУ, при реализации государственного контракта средства федерального бюджета заявителем были использованы неэффективно" <3>. В удовлетворении жалобы было отказано, поскольку "доказательств их [бюджетных средств] использования с достижением лучшего результата не представлено". Такого же подхода придерживался ФАС Московского округа в своем Постановлении от 28 июля 2014 г. N Ф05-6863/14 по делу N А40-104630/2013 <4>.
--------------------------------
<3> Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 5 августа 2014 г. N Ф02-3292/14 по делу N А33-18890/2013 // СПС "КонсультантПлюс".
<4> URL: https://sudact.ru/arbitral/doc/OF37F2wkrnYl/.
Однако такой подход, на наш взгляд, с очевидностью противоречит сути и смыслу, изначально формируемому в рамках положения ст. 34 БК РФ, который в свое время пытался определить Высший Арбитражный Суд РФ в Постановлении Пленума от 22 июня 2006 г. N 23 "О некоторых вопросах применения арбитражными судами норм Бюджетного кодекса Российской Федерации" <5> (далее - Постановление Пленума ВАС РФ N 23).
--------------------------------
<5> URL: https://www.vsrf.ru/documents/arbitration/18976/.
Так, в пункте 23 Постановления Пленума ВАС РФ N 23 обозначено, что "при оценивании соблюдения участниками бюджетного процесса указанного принципа судам необходимо учитывать, что участники бюджетного процесса в рамках реализации поставленных перед ними задач и в пределах выделенных на определенные цели бюджетных средств самостоятельно определяют необходимость, целесообразность и экономическую обоснованность [курсив наш. - А.В.] совершения конкретной расходной операции.
В связи с этим конкретная расходная операция может быть признана неэффективным расходованием бюджетных средств только в случае, если уполномоченный орган докажет, что поставленные перед участником бюджетного процесса задачи могли быть выполнены с использованием меньшего объема средств или что, используя определенный бюджетом объем средств, участник бюджетного процесса мог бы достигнуть лучшего результата [курсив наш. - А.В.]" <6>.
--------------------------------
<6> Постановление Пленума от 22 июня 2006 г. N 23 "О некоторых вопросах применения арбитражными судами норм Бюджетного кодекса Российской Федерации" // СПС "КонсультантПлюс".
Сформировавшаяся впоследствии практика Верховного Суда РФ вселяет надежду на то, что полномочия контролирующих органов по тотальной проверке эффективности бюджетных расходов небезграничны. В Определении ВС РФ от 25 ноября 2014 г. N 306-КГ14-2451 сформулирована позиция, согласно которой "в ходе осуществления контрольных и экспертно-аналитических мероприятий палата [контрольно-счетная палата] не вправе давать оценку соблюдения положений иных отраслей законодательства, регламентирующих публичные и частные правоотношения" <7>.
--------------------------------
<7> Определение Верховного Суда РФ от 25 ноября 2014 г. N 306-КГ14-2451 по делу N А12-15955/2013 // СПС "КонсультантПлюс".
Исследователи в области бюджетного права, например В.В. Михеев <8>, также справедливо отмечают, что принцип эффективности использования бюджетных средств (эффективности и результативности; эффективности и экономности) является самым труднореализуемым, поскольку оценка соответствия затрат носит субъективный характер. Также С.В. Фрумина указывает на "отсутствие унифицированной методики оценки эффективности субсидий, предоставляемых юридическим лицам", подчеркивая, что, "несмотря на многовариативность существующих подходов к оценке эффективности межбюджетных трансфертов, их адаптация применительно к субсидиям юридическим лицам является затруднительной" <9>.
--------------------------------
<8> Андреева Е.М. Влияние принципов бюджетного права на отношения по финансовому обеспечению делегированных полномочий // Юридический мир. 2016. N 9. С. 20 - 23.
<9> Фрумина С.В. Эффективность расходов федерального бюджета на поддержку юридических лиц // Научный журнал "Управленческий учет". 2021. N 8 - 3. С. 745 - 748.
М.Л. Васюнина, исследуя финансирование образовательных организаций, обращает внимание на то, что, "по существу, индикаторы результативности использования субсидии на выполнение государственного задания отсутствуют. Величина субсидии на оказание государственных услуг подлежит сокращению только при соответствующем изменении либо невыполнении государственного задания" <10>, так как для оценки используются такие показатели, как удельный вес иностранных студентов, размер средств от иностранных студентов, доля трудоустроенных выпускников и т.д.
--------------------------------
<10> Васюнина М.Л. Финансовое обеспечение вузов: анализ проблем и направлений развития // Бухгалтерский учет в бюджетных и некоммерческих организациях. 2019. N 6. С. 30.
Еще на одну проблему обратили внимание А.И. Пыхтин и О.В. Овечкин: "...практически никак не учитываются наличие особых статусов у вуза (федеральный университет, национально-исследовательский университет, участие в проекте "5-100"), количество работников и обучающихся, региональная специфика (уровень жизни, развития экономики и т.д.), структура образовательных программ (например, различия в перечне вступительных испытаний при оценке среднего балла ЕГЭ)" <11>.
--------------------------------
<11> Пыхтин А.И., Овечкин О.В. Оценка эффективности деятельности образовательных организаций высшего образования на основе результативности использования бюджетных инвестиций // Молодежь и XXI век - 2020: мат. 10-й Междунар. молодеж. науч. конф. (г. Курск, 19 - 20 февраля 2020 г.): сб. научных статей. В 4 томах. Т. 2 / отв. ред. А.А. Горохов. Курск: Юго-Западный государственный университет, 2020. С. 285 - 288.
В качестве основного критерия оценки деятельности вуза авторы предлагают использовать "соотношение полученных вузом бюджетных средств и достигнутых им результатов. То есть предлагается оценивать эффективность вложения государством (регионом) финансирования в учебное заведение с точки зрения получаемой отдачи". По их мнению, "при прочих равных условиях более эффективен тот вуз, который в равных условиях внешнего финансирования достигает большего результата" <12>.
--------------------------------
<12> Там же.
Заслуживают внимания критерии эффективности, предложенные С.В. Фруминой: во-первых, соответствие цели, заявленной в Правилах, соответствующим документам (государственной программе и т.д.); во-вторых, корреляция запланированных расходов с запланированными результатами с учетом возможной экономии; в-третьих, критерии организации управления, в том числе согласованность процедур, своевременности, открытости, доступности информации о субсидии, кассовом исполнении и др.
Наконец, следует согласиться с Н.А. Шевелевой, отмечающей в качестве особенности бюджетно-правового статуса университетов получение субсидий на выполнение государственного задания. Автор подчеркивает, что "объем права самостоятельного распоряжения денежными средствами ограничен рядом запретов и императивных требований. <...> Обязательное использование нескольких лицевых счетов с различным объемом прав по распоряжению денежными средствами и осуществлением контрольных процедур значительно сужает самостоятельность университетов в принятии эффективных решений по использованию денежных средств.
Соглашение лишь закрепляет обязанности получателя субсидии, являясь по своей правовой природе административным договором. В частности, в таком важном вопросе, как определение размера субсидии, соглашение не предполагает никаких иных решений, кроме применения правил, предусмотренных в указанном выше Постановлении Правительства РФ" <13>.
--------------------------------
<13> Шевелева Н.А. Бюджетно-правовой статус российских государственных университетов: пределы самостоятельности в распоряжении денежными средствами // Журнал российского права. 2018. N 12. С. 72 - 87.
Контролирующие органы также по-своему рассматривают эффективность и неэффективность использования бюджетных средств, в том числе субсидий. Для иллюстрации можно привести Классификатор нарушений (рисков), выявляемых Федеральным казначейством в ходе осуществления контроля в финансово-бюджетной сфере, согласно которому неэффективное использование бюджетных средств (код 02030303) включает в себя:
- "использование бюджетных средств с превышением объема, установленного при их предоставлении (достаточного для достижения цели, результата);
- недостижение результата, установленного при предоставлении бюджетных средств, с использованием определенного при предоставлении объема бюджетных средств" <14>.
--------------------------------
<14> Классификатор нарушений (рисков), выявляемых Федеральным казначейством в ходе осуществления контроля в финансово-бюджетной сфере (утв. Казначейством России 19.12.2017; ред. от 07.12.2022) // СПС "КонсультантПлюс".
Как видим, оба случая включают в качестве критериев количественные показатели - объем бюджетных средств, а также субъективную оценку - достаточность (на взгляд проверяющих) объема средств для достижения цели, результата и собственно оценку результата (достигнут или нет, по мнению проверяющих), который, на наш взгляд, может вести к вторжению проверяющих в сферу специальной компетенции подконтрольного субъекта.
Судебная практика не изобилует примерами дел в отношении научных организаций, поэтому рассмотрим основные вопросы и проблемы, возникающие в практике при оценке эффективности и экономности бюджетных расходов с участием иных получателей бюджетных средств.
В деле N А43-3646/2018 <15> нарушение, ставшее предметом рассмотрения ВС РФ, выразилось в неэффективном использовании бюджетных средств, предоставленных учреждению на выполнение муниципального задания, в связи с осуществлением необоснованных выплат по заработной плате, в том числе выплат компенсационного характера в размере 12% уборщицам.
--------------------------------
<15> См.: Определение Верховного Суда РФ от 30 апреля 2019 г. N 301-ЭС19-5797 // СПС "КонсультантПлюс".
Признавая обжалованное предписание в части соответствующим законодательству, суды установили, что спорная надбавка предусмотрена в связи с необходимостью использования в работе уборщиц чистящих, моющих и дезинфицирующих средств, т.е. подразумевает наличие опасных или вредных условий труда, а также за "некомфортный труд" (уборка санузлов). Учитывая, что в учреждении проводилась специальная оценка условий труда, по результатам которой в работе уборщиц не выявлено опасных либо вредных условий труда, суды посчитали, что установление для них компенсационных выплат является безосновательным.
В другом деле, N А43-26247/2017, неэффективность бюджетных расходов выразилась, в частности, в том, что арендуемое помещение использовалось не по целевому назначению (расположен офис исполнительного органа при наличии собственных зданий и помещений), что не соответствует уставным целям учреждения и свидетельствует о необоснованности осуществленной закупки.
Со ссылкой на п. 23 Постановления Пленума ВАС РФ N 23 суды пришли к выводу о том, что "в данном случае основная задача бюджетного учреждения - выполнить муниципальное задание в заданном объеме в соответствии со стандартом и с должным качеством, а не израсходовать средства субсидии в пределах того объема, в котором субсидии были рассчитаны.
В свою очередь, использование бюджетным учреждением средств субсидии на выполнение государственного (муниципального) задания не в соответствии с условиями и целями ее предоставления, установленными муниципальными правовыми актами местной администрации, влечет наступление ответственности для бюджетного учреждения в соответствии с законодательством Российской Федерации" <16>.
--------------------------------
<16> См.: Определение ВС РФ от 21 ноября 2018 г. N 301-КГ18-18452 // СПС "КонсультантПлюс".
В деле N А58-741/2021 <17> неэффективное использование средств субсидии на финансовое обеспечение выполнения государственного задания, по мнению регионального министерства финансов, выразилась в своевременном невзыскании просроченной дебиторской задолженности.
--------------------------------
<17> См.: Определение ВС РФ от 3 марта 2022 г. N 302-ЭС22-331 // СПС "КонсультантПлюс".
По делу N А04-8943/2019 сформулирована позиция, согласно которой "любые действия, приводящие к неэффективному использованию бюджетных средств либо к направлению их на цели, не обозначенные в бюджете при выделении конкретных сумм, являются нарушением бюджетного законодательства Российской Федерации" <18>.
--------------------------------
<18> См.: Определение ВС РФ от 25 февраля 2021 г. N 303-ЭС21-12 // СПС "КонсультантПлюс".
Свидетельством неэффективного использования бюджетных средств в деле N А53-19796/2021 <19> стало приобретение учреждением комплекта спортивно-технологического оборудования для создания и модернизации футбольных полей с искусственным покрытием и комплектов покрытия для легкоатлетических беговых дорожек на общую сумму 40 800 244 рубля 79 копеек, которое в проверяемом периоде не использовалось для проведения тренировочных занятий футбольных команд, что было расценено в качестве неэффективного использования закупленного товара, работы (услуги).
--------------------------------
<19> См.: Определение ВС РФ от 15 августа 2022 г. N 308-ЭС22-13737 // СПС "КонсультантПлюс".
Еще одним доказательством неэффективности использования бюджетных средств может стать недостижение показателей результативности, а также их неиспользование. Так, например, в деле N А32-41167/2014 проверяемому министерству указано на неэффективное использование средств, поскольку не были достигнуты значения показателей результативности предоставления субсидии, в том числе не проведены повышение квалификации, обучение, стажировки, конференции и иные обучающие мероприятия, субсидирование действующих инновационных компаний (субъектов малого и среднего предпринимательства) не выполнено на 25 единиц.
Апелляционная инстанция посчитала, что "неэффективное использование не подразумевает под собой обязательного превышения бюджетной сметы. В настоящем случае бюджетные средства в размере 126 000 000 рублей не были освоены в полном объеме, что свидетельствует о неэффективном использовании средств бюджета" <20>.
--------------------------------
<20> См.: Определение ВС РФ от 19 сентября 2016 г. N 308-КГ16-11163 // СПС "КонсультантПлюс".
Как видим, действующее бюджетное законодательство и правоприменительная практика оставляют достаточно широкое поле дискреции проверяющих по субъективной оценке качественных и количественных показателей результативности использования бюджетных средств, что неизбежно ведет к вторжению в сферу специальных познаний и компетенции их получателей, в том числе научных организаций. Применяемая на уровне судебной доктрины опровержимая презумпция эффективности расходов должна иметь, на наш взгляд, дополнительные гарантии для получателей средств, которые можно позаимствовать из иных отраслей, связанных с публичными финансами. Например, схожие презумпции действуют и в налоговом праве, в частности презумпция добросовестности налогоплательщика, предполагающая, что "действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны" <21>. Вместе с тем, в отличие от презумпции эффективности бюджетных расходов, презумпция экономической обоснованности расходов (п. 1 ст. 252 Налогового кодекса Российской Федерации <22>, далее - НК РФ), уменьшающих в целях налогообложения полученные доходы, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата, на что неоднократно указывали Конституционный Суд Российской Федерации (Определения от 04.06.2007 N 320-О-П, от 04.06.2007 N 366-О-П, от 16.12.2008 N 1072-О-О) и Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации (Постановления от 26.02.2008 N 11542/07, от 18.03.2008 N 14616/07, от 28.10.2010 N 8867/10 и др.) <23>. С одной стороны, такое отличие может быть оправдано большей публичной значимостью расходования бюджетных средств, нежели формирования бюджетных доходов инструментами налогового законодательства. С другой стороны, неизбежно возникает вопрос о том, насколько глубоко органы бюджетного контроля могут вторгаться в существо деятельности и результатов, на которые пошли бюджетные средства, а также насколько ограничены в автономии своей профессиональной деятельности получатели таких средств.
--------------------------------
<21> См.: Постановление Пленума ВАС РФ от 12 октября 2006 г. N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" // СПС "КонсультантПлюс".
<22> Налоговый кодекс Российской Федерации (часть первая) от 31 июля 1998 г. N 146-ФЗ // СПС "КонсультантПлюс".
<23> См.: Определение Судебной коллегии по экономическим спорам ВС РФ от 1 февраля 2021 г. N 309-ЭС20-16872 по делу N А76-8895/2019 // СПС "КонсультантПлюс".
Полагаем уместным обратиться к дополнительным гарантиям налогоплательщикам, используемым в налоговом праве. Речь идет об освобождении от налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 129.3 НК РФ, согласно которой "неуплата или неполная уплата налогоплательщиком сумм налога в результате применения в целях налогообложения в контролируемых сделках коммерческих и (или) финансовых условий, несопоставимых с коммерческими и (или) финансовыми условиями сделок между лицами, не являющимися взаимозависимыми, влечет взыскание штрафа в размере 40% от неуплаченной суммы налога, но не менее 30 000 руб.". Пункт 2 той же статьи гласит, что "налогоплательщик освобождается от ответственности, предусмотренной настоящей статьей, при условии представления им федеральному органу исполнительной власти, уполномоченному по контролю и надзору в области налогов и сборов, документации, обосновывающей рыночный уровень примененных цен по контролируемым сделкам, в соответствии с порядком, установленным ст. 105.15 НК РФ, или в соответствии с порядком, установленным соглашением о ценообразовании для целей налогообложения".
Таким образом, презумпция рыночности цен, примененных по сделке (п. 3 ст. 105.3 НК РФ), даже в случае ее опровержения налоговым органом сохраняет гарантию освобождения налогоплательщика от налоговой ответственности при представлении документации по трансфертному ценообразованию, обосновывающей порядок формирования цены.
Полагаем, что заимствование нормы об освобождении от бюджетной ответственности при представлении документации, обосновывающей принятие решения о бюджетных расходах, их эффективность и экономность, позволит сохранить хрупкий баланс между публичными интересами и дискрецией (автономией) получателей бюджетных средств, тем более когда речь идет о сфере специальной компетенции, в частности области научных исследований.
Литература
1. Андреева Е.М. Влияние принципов бюджетного права на отношения по финансовому обеспечению делегированных полномочий / Е.М. Андреева // Юридический мир. 2016. N 9. С. 20 - 23.
2. Васюнина М.Л. Финансовое обеспечение вузов: анализ проблем и направлений развития / М.Л. Васюнина // Бухгалтерский учет в бюджетных и некоммерческих организациях. 2019. N 6. С. 29 - 40.
3. Михеев В.В. Кто и как оценит эффективность бюджетных расходов / В.В. Михеев // Бюджет. 2012. N 10. С. 2 - 6.
4. Пыхтин А.И. Оценка эффективности деятельности образовательных организаций высшего образования на основе результативности использования бюджетных инвестиций / А.И. Пыхтин, О.В. Овечкин // Молодежь и XXI век - 2020: материалы 10-й Международной молодежной научной конференции (г. Курск, 19 - 20 февраля 2020 г.): сборник научных статей. В 4 томах. Т. 2 / ответственный редактор А.А. Горохов. Курск: Юго-Западный государственный университет, 2020. С. 285 - 288.
5. Фрумина С.В. Эффективность расходов федерального бюджета на поддержку юридических лиц / С.В. Фрумина // Управленческий учет. 2021. N 8 - 3. С. 744 - 750.
6. Шевелева Н.А. Бюджетно-правовой статус российских государственных университетов: пределы самостоятельности в распоряжении денежными средствами / Н.А. Шевелева // Журнал российского права. 2018. N 12. С. 72 - 87.
Наша компания оказывает помощь по написанию курсовых и дипломных работ, а также магистерских диссертаций по предмету Налоговое право, предлагаем вам воспользоваться нашими услугами. На все работы дается гарантия.